פסק-דין בתיק ע"א 6586/10

המשנה לנשיאה א' ריבלין:

1.         לפנינו ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב - יפו (כבוד השופט מ' אלטוביה), שבו נדחה ערעורו של המערער על החלטת המשיב - פקיד השומה - לדחות השגה שהוגשה בגין שומות המס לשנים 1999-1998.

2.         המערער מפעיל חנות צילום בתל אביב, ובנוסף, עוסק גם בהפקות לטלוויזיה ובצילום אירועים. המשיב הוציא למערער שומות לפי מיטב השפיטה בגין השנים 1999-1998. זאת, לאחר שקיים בדיקה מקיפה בספריו של המערער, במסגרתה נתגלה - כך לשיטתו - כי המערער דיווח בדוחותיו על תוצאות עסקיות בלתי-סבירות, הנמוכות ביחס לכמות ולסוג החומרים שנצרכו בעסק; כי המערער ניכה בדוחותיו הוצאות פחת החורגות מן השיעורים הקבועים בתקנות מס הכנסה (פחת), 1941 (להלן: תקנות הפחת); וכי המערער ניכה בדוחותיו "דמי שימוש", על-פי תקנה 2 לתקנות מס הכנסה (ניכויים מיוחדים למשתמש בציוד בשכר מכר), התשמ"ט-1989 (להלן: תקנות שכר מכר), אף שאינו עומד בתנאים הנדרשים לשם כך.

3.         ביום 15.8.2001 השיג המערער על השומות. ההשגה נדחתה והמשיב הוציא למערער צווים המקיימים את השומות המקוריות, בהתאם לסמכות הנתונה לו בסעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: הפקודה). המערער, מצידו, ערער לבית המשפט המחוזי. במסגרת הערעור, העלה המערער ארבע טענות עיקריות: האחת - כי הצווים בטלים מעיקרם בשל שהוצאו לאחר חלוף שנה ממועד הגשת ההשגה, באופן שחורג מסד הזמנים הקבוע בסעיף 152(ג) לפקודה; השנייה - כי אין ממש בדרך שבה נקט המשיב בחישוב התוצאות העסקיות; השלישית - כי הוצאות הפחת שנוכו על-ידו משקפות את הפחת האמיתי של הנכסים שברשותו; והרביעית- כי העסקאות שבגינן דרש לנכות "דמי שימוש", על-פי תקנות שכר מכר, מקיימות את הדרישות שבתקנות.

4.         ביום 4.12.2006 התקיים דיון בבית המשפט המחוזי. בסוף הדיון, החליט בית המשפט המחוזי להעניק לצדדים 90 ימים על מנת לשקול מחדש את עמדותיהם ולנסות להגיע לפשרה; ואכן, בעקבות בחינה מחודשת שביצע המשיב, הוצאו למערער צווים מתוקנים, אשר במסגרתם אומצו, מחד גיסא, התוצאות העסקיות שעליהן דיווח המערער, תוך שהמשיב חוזר בו מטענותיו לעניין אי-סבירותן, ומאידך גיסא, תיקן המשיב פערים נוספים שנתגלו בין הוצאות הפחת שנוכו על-ידי המערער לבין שיעורי הפחת הקבועים בתקנות הפחת. על כל פנים, בכך לא היה כדי לייתר את כל המחלוקות שבין הצדדים, והמערער המשיך לעמוד על ערעורו, ובפרט על טענותיו בשלושה נושאים - והם: מועד הוצאת הצווים, ניכוי הוצאות הפחת וניכוי "דמי השימוש" על-פי תקנות שכר מכר.

5.         בסופו של דבר, דחה בית המשפט המחוזי את הערעור, כך שהצווים המתוקנים שהוצאו למערער נותרו בעינם. תחילה דחה בית המשפט את טענות המערער לעניין האיחור שחל בהוצאת הצווים לאחר ההשגה. בפרט, נקבע כי הוצאת הצווים המתוקנים בעקבות הבחינה המחודשת שביצע המשיב מייתרת את בחינתם של הצווים המקוריים; כי המערער זנח את טענתו בעניין מועד הוצאת הצווים במסגרת ההודעה שהגיש לבית המשפט בתום התקופה שהוקצבה לניסיון הפשרה, כך שאין עוד צורך לדון בה; וכי גם לגוף העניין, אין ממש בטענה, בשל שהתרשומת המסכמת לעניין הצווים המקוריים נערכה ביום 13.8.2002, בתוך סד הזמנים הקבוע בסעיף 152(ג) לפקודה.

            עוד דחה בית המשפט את טענות המערער ביחס לגובה הוצאות הפחת, תוך שהוא מאמץ את עמדת המשיב, שלפיה הציוד הנמצא בחנות הצילום של המערער, נכנס ברובו לקטגוריות של "ציוד אלקטרוני וציוד ממוחשב" (סעיף III(יד)(1) לתוספת ב לתקנות הפחת) ושל "מיני מעבדה לפיתוח תמונות" (סעיף III(יב)(III) לתוספת ב לתקנות הפחת) המזכות בשיעורי פחת של 15% ושל 10%, בהתאמה.

            לבסוף, דחה בית המשפט, בהתאם לעמדת המשיב, גם את טענות המערער בדבר עמידה בתנאי תקנות שכר מכר.

6.         בערעור שלפנינו, משיג המערער על קביעותיו של בית המשפט המחוזי ביחס לתקינותו של מועד הוצאת הצווים וביחס לגובהן של הוצאות הפחת אשר יש להתיר בניכוי. עוד משיג המערער גם על אופן ניהול ההליך על-ידי בית המשפט המחוזי, ובעיקר על ההחלטה כי הצדדים ינהלו משא ומתן לפשרה. להלן נבחן את טענות המערער כסדרן. נקדים ונאמר כי דין הערעור להידחות.

מועד הוצאת הצווים

7.         סעיף 152 לפקודה קובע כדלקמן:

(א) מקום שהנישום המשיג על השומה שנערכה לו בא לידי הסכם עם פקיד השומה על הסכום שעליו הוא צריך להיות נישום, תתוקן השומה לפי זה ותומצא לנישום הודעה על המס שעליו לשלם.

(ב) לא הושג הסכם, יקבע פקיד השומה את המס בצו שבכתב, ורשאי הוא לקיים בו את השומה, להגדילה או להפחיתה.

(ג) אם בתוך שלוש שנים מתום שנת המס שבה נמסר הדוח לפי סעיף 131, ובאישור המנהל - בתוך ארבע שנים מתום שנת המס כאמור, או בתום שנה מיום שהוגשה השגה, לפי המאוחר מביניהם, לא הושג הסכם כאמור בסעיף קטן (א) ולא השתמש פקיד השומה בסמכויותיו לפי סעיף קטן (ב), יראו את ההשגה כאילו התקבלה...

            בענייננו, כפי שראינו, הפעיל פקיד השומה את סמכותו לפי סעיף 152(ב), וקבע את השומות בצווים, באופן שמקיים את השומות המקוריות. המערער, מצידו, טען - בכתב הערעור שהוגש מטעמו - כי בעשותו כן, חרג המשיב מסד הזמנים המוקצה לו לשם כך בסעיף 152(ג), ובפרט מן המועד של "תום שנה מיום שהוגשה השגה", שהוא המועד המאוחר במקרה שלפנינו. זאת בשל שלעמדתו, בית משפט זה קבע בע"א 5954/04 פקיד שומה ירושלים 1 נ' סמי(לא פורסם, 22.4.2007) (להלן: עניין סמי) כי מרוץ הזמנים הקבוע בסעיף 152(ג) לפקודה נעצר רק עם העברת הצו לידי הנישום, ובענייננו - כך לפי גרסת המערער - הצווים נחתמו ביום 5.9.2002 והגיעו לידיו רק ביום 10.9.2002, בחלוף למעלה משנה מיום הגשת ההשגה - הוא יום 15.8.2001.

            אין לקבל טענה זו. בדנ"א 3993/07 פקיד שומה ירושלים 3 נ' איקאפוד בע"מ(לא פורסם, 14.7.2011) (להלן: הדיון הנוסף) נקבע כי ההלכה שנקבעה בעניין סמי תחול באופן רטרוספקטיבי רק לגבי הליכים תלויים ועומדים אשר בהם ניתנה החלטה בהשגה לאחר יום 23.5.2004. מאחר שבענייננו, ניתנה ההחלטה בהשגה בשנת 2002, הרי שההלכה החדשה שנקבעה בעניין סמי אינה רלוונטית לגביה, ויש לבחון את ההחלטה בהתאם למצב המשפטי ששרר טרם קביעתה של ההלכה החדשה. על-פי מצב משפטי זה, אשר הוסדר בע"א 568/78 פקיד השומה נ' יצחק ביר בע"מ, פ"ד לג(3) 735 (1979), על מנת לעצור את מרוץ הזמנים הקבוע בסעיף 152(ג) לפקודה, די בכך שפקיד השומה קיבל החלטה בהשגה (קרי: סיים לקבוע את היסודות הנדרשים לקביעת סכום המס), אף אם זו לא נשלחה לנישום. משכך, ומכיוון שבית המשפט המחוזי קבע, כממצא שבעובדה, כי התרשומת המסכמת לעניין הצווים נערכה והוזנה למחשב ביום 13.8.2001, טרם שחלפה שנה ממועד הגשת ההשגה, הרי שהצווים ניתנו כדין, בתוך המועד הקבוע בפקודה.

8.         המערער - כך נדמה - מודע לכך. בצר לו, העלה במסגרת סיכומי התשובה שהגיש, שתי טענות נוספות: האחת- כי פסק הדין של בית המשפט המחוזי ניתן בטווח הזמן שבין קביעתה של ההלכה החדשה בעניין סמי לבין סיוג תחולתה בזמן במסגרת הדיון הנוסף, כך שבית המשפט המחוזי היה צריך בכל זאת להכריע לפי הלכת סמי; והשנייה- כי התרשומת המסכמת מיום 13.8.2002 זויפה על-ידי המשיב.

            גם טענות אלה אין לקבל. ראשית, אף אם כדרך העיקרון, היה צריך בית המשפט המחוזי לפסוק, בשעת נתינתו של פסק הדין, על-פי הלכת סמי, אין לכך כל השלכה על ענייננו. בית המשפט המחוזי פסק כפי שפסק, ואין אנו יכולים לבחון את המקרה תוך העלאת השערות וספקולציות. זאת ועוד, גם אם נאמץ את דרך הטיעון של המערער, ניתן לומר - כהמשך ישיר להשערות - כי אף אם בית המשפט המחוזי היה פוסק כאמור, הרי שהמשיב, אשר הכיר בוודאי את הליכי הדיון הנוסף, היה מערער על פסק הדין - וערעור זה ממילא היה נדון, בדומה לערעור דנן, בהתאם לקביעות בדיון הנוסף. שנית, טענת המערער בעניין זיוף התרשומת המסכמת נטענה בעלמא ללא כל הוכחה, ומוטב היה כי לא הייתה נטענת כלל.

הוצאות הפחת